國家稅務(wù)總局《關(guān)于執(zhí)行稅收協(xié)定特許權(quán)使用費條款有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2009〕507號）對執(zhí)行稅收協(xié)定特許權(quán)使用費條款的有關(guān)問題作了詳盡闡釋，本文主要就企業(yè)支付特許權(quán)使用費時如何避免國內(nèi)、國際稅務(wù)風(fēng)險以及如何準(zhǔn)確測算特許權(quán)使用費率進行解讀。
國內(nèi)：企業(yè)支付特許權(quán)使用費可能面臨的稅務(wù)風(fēng)險
目前，稅務(wù)機關(guān)對外商投資企業(yè)因使用母公司的無形資產(chǎn)而支付特許權(quán)使用費的問題較為關(guān)注，主要體現(xiàn)在以下三個方面：一是一些外商投資企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付的特許權(quán)使用費數(shù)額過大，從而減少其應(yīng)納稅所得額。二是個別外商投資企業(yè)雖然使用母公司的商標(biāo)，但并不支付特許權(quán)使用費。這種貌似母公司無償支持的交易中，往往包含著潛在被抵消的關(guān)聯(lián)交易。通過抵消交易，有可能少繳納了應(yīng)扣繳的預(yù)提所得稅。三是有些外商投資企業(yè)以向其母公司支付服務(wù)費的方式代替實質(zhì)支付的特許權(quán)使用費。因為支付給母公司的服務(wù)費，申報時作為發(fā)生在境外的服務(wù)而享受免稅待遇。
稅務(wù)機關(guān)將一些外商投資企業(yè)在中國使用其母公司擁有的無形資產(chǎn)而支付特許權(quán)使用費視為高風(fēng)險交易，或者否定這些特許權(quán)使用費的可抵扣性，或者質(zhì)疑向境外關(guān)聯(lián)方支付的特許權(quán)使用費數(shù)額過大。
對于個別外商投資企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)企業(yè)過度支付特許權(quán)使用費的問題，稅務(wù)機關(guān)已經(jīng)啟動了全國范圍內(nèi)的稅收檢查行動。一個典型案例是2006年下半年，廣州市稅務(wù)機關(guān)對佐丹奴集團在中國內(nèi)地的轉(zhuǎn)讓定價政策展開審查，審查重點是內(nèi)地零售及分銷機構(gòu)向香港母公司支付的特許權(quán)使用費。2007年2月，廣州市稅務(wù)機關(guān)認(rèn)定：若干年來廣州佐丹奴向其香港母公司支付的特許權(quán)使用費超過了獨立交易原則所應(yīng)有的費率，導(dǎo)致廣州佐丹奴承擔(dān)了不合理的高額費用。佐丹奴集團最終按稅務(wù)機關(guān)認(rèn)定的“獨立交易”費率進行調(diào)整，減少特許權(quán)使用費的抵扣額，導(dǎo)致2006年稅收準(zhǔn)備金上升，預(yù)期盈利下降。由此可見，通過位于中國的集團下屬公司向境外關(guān)聯(lián)方支付特許權(quán)使用費，將利潤匯回境外總部的行為，今后可能面臨較大的稅務(wù)風(fēng)險。
國際：企業(yè)支付特許權(quán)使用費可能面臨的雙重課稅風(fēng)險
國際間各稅收主管當(dāng)局對特許權(quán)使用費的不同理解，可能給企業(yè)帶來雙重課稅的風(fēng)險。無形資產(chǎn)許可中的特許權(quán)使用費率的支付水平取決于多種因素，包括產(chǎn)品、預(yù)期的未來收入、行業(yè)、地區(qū)、是否具有專屬性、許可條款及條件等。位于某稅收管轄區(qū)域的關(guān)聯(lián)方支付給位于另外一個稅收管轄區(qū)域的其他關(guān)聯(lián)方的特許權(quán)使用費，需要根據(jù)兩個關(guān)聯(lián)方所在國的轉(zhuǎn)讓定價規(guī)定進行審查。盡管各國所適用的規(guī)則大致相似（因為這些規(guī)定大都是根據(jù)經(jīng)濟合作發(fā)展組織所發(fā)布的指南制定的），但仍存在一些細(xì)微的差異。另外，各稅收主管當(dāng)局對經(jīng)濟合作發(fā)展組織指南的解釋也會出現(xiàn)差異。因此，對于企業(yè)跨境支付的特許權(quán)使用費，雙方的稅收主管部門可能會對“公平交易”特許權(quán)使用費率產(chǎn)生分歧。如果彼此無法達成妥協(xié)，則會導(dǎo)致雙重征稅，從而對跨國企業(yè)產(chǎn)生嚴(yán)重影響。如果相關(guān)國家之間并未簽署雙重稅收協(xié)定，則這種妥協(xié)也沒有法律框架可以作為依據(jù)，從而導(dǎo)致實際發(fā)生雙重征稅的風(fēng)險大大增加。有鑒于此，跨國企業(yè)宜準(zhǔn)確測算特許權(quán)使用費率是否符合公平交易性質(zhì)，以降低特許權(quán)使用費支付的相關(guān)稅務(wù)風(fēng)險。
測算特許權(quán)使用費率，降低特許權(quán)使用費支付的稅務(wù)風(fēng)險
一般來說，特許權(quán)使用費率是企業(yè)全部產(chǎn)品的銷售凈額與支付的特許權(quán)使用費的比率。對特許權(quán)使用費率的公平交易性質(zhì)進行考察的理想方法，是將該費率與非關(guān)聯(lián)企業(yè)之間就相同情況下制定的費率進行比較。如果可以對兩種許可協(xié)議條件及條款方面的全部差異作出可靠調(diào)整，則有可能采用非關(guān)聯(lián)企業(yè)之間確認(rèn)的特許權(quán)使用費率證明關(guān)聯(lián)方特許權(quán)使用費率的公平交易性質(zhì)。此外，也可通過對非關(guān)聯(lián)企業(yè)之間就經(jīng)濟上相似的知識產(chǎn)權(quán)所簽署的許可協(xié)議進行確認(rèn)，并利用該類協(xié)議驗證關(guān)聯(lián)企業(yè)之間所使用的特許權(quán)使用費率的公平交易性質(zhì)。
對于非關(guān)聯(lián)方之間特許權(quán)使用協(xié)議信息，可以通過搜索若干專業(yè)財務(wù)數(shù)據(jù)庫，查找相同或類似行業(yè)及類似知識產(chǎn)權(quán)方面的許可協(xié)議取得。下面舉例說明通過搜索、選擇和使用非關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的特許權(quán)使用協(xié)議信息，對某兒童玩具企業(yè)向其境外母公司支付特許權(quán)使用費進行的基準(zhǔn)測試。
1.提取潛在可比許可協(xié)議
為了查找與該兒童玩具企業(yè)特許權(quán)使用權(quán)協(xié)議相似的協(xié)議，使用RoyaltyStat數(shù)據(jù)庫搜索商標(biāo)權(quán)許可協(xié)議。
RoyaltyStat是一種關(guān)于特許協(xié)議的數(shù)據(jù)庫，其特許權(quán)使用費率由美國證券交易委員會（SEC）編輯。在RoyaltyStat數(shù)據(jù)庫中，可以找到用于對無形資產(chǎn)進行評估的特許權(quán)使用費率。RoyaltyStat數(shù)據(jù)庫中的每份特許協(xié)議至少包括一種數(shù)字表示的特許權(quán)使用費率，且該數(shù)據(jù)庫的信息會隨時更新。
搜索中所采用的標(biāo)準(zhǔn)如下：
（1）行業(yè)：與兒童相關(guān)的SIC編碼；
�。�2）協(xié)議類型：商標(biāo)、商品名稱及知識產(chǎn)權(quán)；
（3）協(xié)議包含區(qū)域：全球；
（4）特許權(quán)使用費率計算基礎(chǔ)：銷售凈額。
初次搜索的結(jié)果是有63份具有潛在可比性的協(xié)議。
在將RoyaltyStat所提供的這些許可協(xié)議的匯總信息進行審核后，有10份協(xié)議被排除，因為這些協(xié)議提到的商標(biāo)、知識產(chǎn)權(quán)或商品名稱所代表的產(chǎn)品或服務(wù)并非針對兒童玩具。針對兒童玩具市場產(chǎn)品協(xié)議是最為重要的可比因素。
搜索流程的下一個步驟，是將RoyaltyStat數(shù)據(jù)庫所提供并選出的具有潛在可比性的53份許可協(xié)議中描述的交易進行詳細(xì)審核，從而確定其是否具有可比性。經(jīng)過詳細(xì)審核后，有26份協(xié)議提到的商品名稱所代表的產(chǎn)品或服務(wù)屬于可比性不高的行業(yè)，因而被排除。
審核流程的最終結(jié)果是，有27份許可協(xié)議被選定為具有可比性的協(xié)議。
2.公平交易結(jié)果的分析
以上流程結(jié)束后，有必要對被測試方的功能、資產(chǎn)及風(fēng)險進行比較，并將其與在上述搜索和選擇流程中所確認(rèn)的獨立可比公司進行比較，從而了解被測試方應(yīng)當(dāng)歸于公平交易值域的位置。
分析所選擇27份可比特許權(quán)使用費協(xié)議，得出其特許權(quán)使用費率的四分位數(shù)區(qū)間值范圍在2.5%和5%之間，中位值是3.5%。以下為數(shù)據(jù)結(jié)果：
如果該被測試企業(yè)與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間制定的特許權(quán)使用費率在可比獨立企業(yè)之間制定的特許權(quán)使用費率的四分位值區(qū)間范圍內(nèi)，即在2.5%和5%之間，則可以證明該被測試企業(yè)與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間使用的特許權(quán)使用費率符合公平交易性質(zhì)，從而降低該被測試企業(yè)因支付特許權(quán)使用費可能引起的相關(guān)稅務(wù)風(fēng)險。
（來自：中國稅務(wù)報） |
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